涉及考题
甲公司和乙公司合并前为无关联关系的两家国内汽车生产企业。甲公司的企业规模较大，有较高的市场占有率和社会知名度，其营销和管理水平也非常先进。乙公司则是一家规模较小的企业，资金较为紧张，销售渠道十分不畅。但是乙公司拥有的一项汽车生产关键技术，符合产品未来发展方向。
甲公司财务状况良好，资金充裕，管理层的目标是发展成行业主导企业，要在市场份额和技术上占优势，2×13年12月甲公司积极筹备收购乙公司，获得了乙公司的热烈回应，与并购有关的资料如下：
(1)并购方案。甲公司准备以现金收购方式获得乙公司100%的股权，使乙公司成为甲公司的全资子公司。
甲公司的估计价值为120000万元，乙公司的估计价值为56800万元，并购后新公司价值210000万元，甲公司拟支付的购买价为70000万元，另还会发生收购交易费用9000万元。
(2)实施并购。2×14年6月1日，甲公司开始实施并购，以每股7元的价格支付70000万元收购了乙公司100%的股权，并于7月1日办妥了股权转移手续，在收购过程中实际支付交易费用9000万元。同日乙公司可辨认净资产的公允价值假定为56800万元，净资产的账面价值50000万元，其中股本10000万元，资本公积25000万元，盈余公积5000万元，未分配利润10000万元，公允价值与账面价值之间的差额是乙公司一项10年期(剩余使用年限)管理用土地使用权评估增值所致。
(3)并购后交易事项。并购成功后，2×14年下半年乙公司实现净利润3100万元，提取盈余公积310万元，向股东分配现金股利1000万元，截止到12月31日乙公司资产负债表中应收甲公司货款1000万元，乙公司年终计提了100万元的坏账准备，A、B之间产生应收账款的商品交易形成的存货期末已全部实现对外销售。
假定不考虑所得税等其他因素的影响。
要求：
1.计算并购净收益并判断甲公司的该项并购行为是否可行。
2.计算并购日的商誉，并说明购买日编制合并报表时需要做哪些会计处理。
3.计算2×14年终编制合并报表时甲公司在权益法下应确认的投资收益数额。
4.说明2×14年12月31日编制合并会计报表时应做哪些会计处理。
【正确答案】 1. 并购收益=210000-(120000+56800)=33200(万元)
并购溢价=70000-56800=13200(万元)
并购净收益=33200-13200-9000=11000(万元)
从财务的角度分析，由于此并购产生11000万元的并购净收益，所以此项收购乙公司的方案是可行的。
2. 2×14年7月1日的并购产生商誉：70000-56800×100%=13200(万元)
在非同一控制下的企业合并，购买日需要做出的会计处理为：
①按照购买日的资产、负债的公允价值对乙公司的报表进行调整。
借：无形资产——土地使用权 6800
贷：资本公积 6800(土地使用权增值)
②编制合并资产负债表时要将甲公司长期股权投资与乙公司的所有者权益抵销。
借：股本 10000
资本公积 (25000+6800)31800
盈余公积 5000
未分配利润 10000
商誉 13200
贷：长期股权投资 70000
3. 年终编制合并报表时，首先要将长期股权投资的成本法核算调整为权益法核算，需要计算改为权益法时甲公司应确认的投资收益。
①调整后的乙公司净利润=3100-6800÷10÷2(土地使用权作为无形资产应在使用期内摊销，这里按半年摊销，摊销会引起乙公司净利润的减少)=2760(万元)。
②按调整后的净利润确认投资收益=2760×100%=2760(万元)。
4. 2×14年终，编制合并报表时要做出的会计处理为：
①以购买日确定的各项可辨认资产、负债的公允价值为基础对乙公司的财务报表进行调整。
借：无形资产 6800
贷：资本公积 6800
②对无形资产增加的公允价值要按期摊销。
借：管理费用 (6800÷10÷2)340
贷：无形资产——累计摊销 340
③将甲公司对乙公司投资核算的成本法调整为权益法。
成本法下甲公司确认的投资收益=乙公司宣告发放的现金股利1000×100%=1000(万元)
权益法下确认的投资收益为2760万元。
则甲公司需要补充确认1760万元(2760-1000)的投资收益。
借：长期股权投资 1760
贷：投资收益 1760
④抵销内部债权债务的影响。
借：应付账款 1000
贷：应收账款 1000
借：应收账款——坏账准备 100
贷：资产减值损失 100
⑤抵销甲公司的长期股权投资和乙公司的所有者权益。
长期股权投资的年末余额=70000+1760=71760(万元)
乙公司的各所有者权益项目的年末余额为：股本10000万元、资本公积31800万元(25000+6800)、盈余公积5310万元(5000+310)、未分配利润11450万元(10000+2760-310-1000)。
则抵销分录为：
借：股本 10000
资本公积 31800
盈余公积 5310
未分配利润 11450
商誉 13200
贷：长期股权投资 71760
⑥将甲公司的投资收益与乙公司的利润分配抵销。
借：投资收益 2760
未分配利润——年初 10000
贷：未分配利润——本年提取盈余公积 310
——本年利润分配 1000
——年末 11450
【答案解析】
【该题针对“长期股权投资与所有者权益的合并处理(非同一控制下)”知识点进行考核】
考点：长期股权投资与所有者权益的合并处理(同一控制下)
(一)直接投资及同一控制下取得子公司合并日合并资产负债表的编制
母公司只需将对子公司长期股权投资与子公司所有者权益母公司所拥有的份额相抵消。
(二)直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务拔表的编制
1.将母公司对子公司长期股权投资由成本法核算的结果调整为权益法核算的结果。
2.将母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目等内部交易相关的项目进行抵消处理，将内部交易对个别财务报表的影响予以抵消。
3.编制合并工作底稿并编制合并财务报表。
